Бухгалтерський облік.
Переданий в операційну оренду об’єкт орендодавець не списує в себе з балансу, а продовжує обліковувати у складі своїх активів. Дохід від здавання об’єктів в операційну оренду (крім доходу від оренди інвестнерухомості) визначають на прямолінійній основі протягом строку оренди (тобто рівними частинами) або з урахуванням способу отримання економічних вигод, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди (п. 17 П(С)БО 14). Дохід від оренди відображається за кредитом субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів».
Проте якщо надання майна в оренду є основним видом діяльності орендодавця, не буде помилкою дохід у вигляді орендної плати показувати за кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг». Нагадаємо: основною діяльністю підприємства є операції, які пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення (діяльності) підприємства, і які забезпечують основну частку його доходу (див. лист Мінфіну від 30.07.2008 р. № 31-34000-20-10/29614).
А от дохід від орендних платежів за оренду об’єктів інвестиційної нерухомості обліковується лише на субрахунку 703. Тобто його віднесено до доходів від основної діяльності. Визнавати такий дохід як інший операційний дохід п. 17 П(С)БО 14 з Інструкцією № 291 не дозволяють.

Отриману авансом за декілька періодів орендну плату одразу до доходу не включають.

Її спочатку відносять до складу доходів майбутніх періодів (кредит рахунка 69 «Доходи майбутніх періодів»), а вже в тих періодах, за які орендну плату отримано, визнають дохід (Дт 69 — Кт 703 або 713). Причому, тут має значення розрахунковий період (місяць, квартал, рік), установлений у договорі оренди. Від нього й залежатиме момент відображення доходу.
Зазвичай надання послуг з оренди оформлюється первинним документом — актом. За загальним правилом Акт є первинним документом, який підтверджує надання послуг орендарю. Крім того, акт також важливий для нарахування податкових зобов’язань з ПДВ.
Амортизацію переданих в оренду необоротних активів орендодавець продовжує нараховувати згідно з установленими для таких активів правилами. Це означає наступне. Якщо діяльність підприємства з надання орендних послуг є основною і систематичною, то суми нарахованої амортизації за об’єктом оренди воно відносить до собівартості орендних послуг. Робиться це за допомогою запису за кредитом відповідного субрахунку до рахунка 13 у кореспонденції з дебетом рахунка 23 «Виробництво» і подальшим списанням цих сум на субрахунок 903*.
Аналогічним чином відображаємо в обліку також специфічну «оренду», наприклад послуги коворкінгу, які, по суті, є орендою робочих місць.
Крім амортизації, збираємо на рахунку 23 і формуємо собівартість орендної послуги також з інших витрат орендодавця на утримання об’єкта оренди, як от: зарплата і нарахування на зарплату працівників, безпосередньо пов’язаних з наданням послуг з оренди; вартість матеріалів, що використовуються для підтримки майна в належному робочому стані (якщо такі витрати згідно з договором оренди несе орендодавець); інші витрати, пов’язані з отриманням доходу від надання майна в операційну оренду.
Якщо надання майна в оренду не є основним видом діяльності підприємства, усі витрати, пов’язані з цією послугою, уключають до складу інших операційних витрат (дебет субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Податковоприбутковий облік.
І малодохідні платники, і високодохідники орієнтуються виключно на бухобліковий фінрезультат. Жодних різниць щодо передання об’єкта в оренду і отримання орендних платежів вони не розраховують, адже «орендні» коригування в ПКУ не передбачені.

ПДВ. Операція з передання активів у межах операційної оренди не є об’єктом оподаткування ПДВ. Оскільки: (1) це — не постачання товару (п.п. 14.1.191 ПКУ); (2) необ’єктний статус цієї операції прямо зазначений у п. п. 196.1.2 ПКУ. Отже, при переданні об’єкта оренди в операційну оренду ПДВ-зобов’язання орендодавець не нараховує і податкову накладну не складає.
Інша справа — орендна плата. Вона оподатковується ПДВ у загальному порядку (п.п. «б» п. 185.1 ПКУ), тому орендодавець — платник ПДВ нараховує на неї ПДВ-зобов’язання за правилом першої події (п. 187.1 ПКУ) за ставкою 20 %. Тобто у випадку коли першою подією було надходження орендної плати, податкові зобов’язання відображаються у тому ПДВ-періоді, в якому надійшла така плата. В іншому випадку ПДВ нараховуємо на дату складання «орендного» акта та уключаємо до ПДВ-періоду, в якому такий акт складено. За базу оподаткування орендодавець бере договірну вартість орендної послуги, але не нижче звичайної ціни (п. 188.1 ПКУ).
У графі 2 розділу Б «орендної» податкової накладної зазначаємо «Послуги з оренди», у графі 3.3 зазначаємо код орендної послуги згідно з ДКПП — «68.20», а у графі 4 як одиницю виміру зазначаємо «послуга» (графа 5 залишається порожньою). Якщо у вас вартість оренди встановлено, наприклад, за квадратний метр, можна зазначити у графі 4 «м2», а у графі 5 — код «0123».
Хоча одиниця виміру «послуга» в Порядку № 1307 не згадується, нею дозволяють користуватися фіскали (та варіант заповнення у графі 4 «грн», а у графі 5 «2454» також має право на існування).

Бухгалтерський облік.
Прийняті в операційну оренду необоротні активи орендар зараховує на однойменний позабалансовий рахунок 01. Там ці активи обліковуються до повернення орендодавцю. В 1с інформація про орендовані основні засоби (їх прийом та повернення, вартість орендованого майна, відомості про Орендодавця) накопичується за допомогою документа в меню «ОЗ» - «Облік орендованих ОЗ», операція «Прийом», «Зняття».
Нараховану орендну плату визнають витратами (п. 9 П(С)БО 14): на прямолінійній основі протягом строку оренди (тобто рівними частинами) або з урахуванням способу одержання вигод, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди.
Залежно від того, в яких цілях використовується орендований об’єкт, орендну плату орендар відносить до дебету рахунків 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» або 94 «Інші витрати операційної діяльності». Якщо об’єкт, що орендується, використовується для створення (будівництва) власних необоротних активів, орендну плату капіталізують — відносять до дебету рахунка 15 «Капітальні інвестиції».
Якщо орендар сплачує орендну плату авансом за декілька звітних періодів, одразу всю суму до витрат не відносять
Спочатку її відображають на рахунку 039 «Витрати майбутніх періодів», а вже потім списують на витрати діяльності підприємства в тих періодах, до яких вона належить (п. 9 П(С)БО 14). Тут усе залежить від розрахункового періоду, встановленого в договорі оренди. Навіть якщо акт наданих послуг підписано із запізненням, витрати відображають: або в періоді, в якому отримано дохід, з яким пов'язано витрати на оренду, або в періоді здійснення (п. 7 П(С)БО 16).

Податковоприбутковий облік.
Операції, пов’язані з операційною орендою (отримання об’єкта в оренду, сплата орендних платежів), не вимагають ані від малодохідників, ані від високодохідників окремого податкового обліку. Адже різниць, пов’язаних з орендою, у ПКУ немає. Виняток — це коли вашим орендодавцем є неприбутківець і ви повинні визначати різниці, передбачені п.п. 140.5.4 ПКУ.

Фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: 140.5.4. на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у: неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати (118075 грн. для 2020 р.), встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об’єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об’єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону;
ПДВ. Суми «вхідного» ПДВ з орендної плати орендар уключає до складу свого податкового кредиту за правилом першої події. У разі перерахування передоплати одразу за декілька періодів, орендар має право розраховувати на весь податковий кредит. Головне, щоб була ПН, зареєстрована в ЄРПН (п. 198.6 ПКУ).
Якщо об’єкт оренди використовується в негосподарській, ПДВ-неоподатковуваній або ПДВ-пільгованій діяльності, на противагу податковому кредиту одразу ж нараховують «компенсуючі» податкові зобов’язання. Така вимога міститься в п. 198.5 ПКУ.

Як було зазначено вище, умови проведення ремонтів (поліпшень) орендованих ОЗ, а також розподіл обов'язків орендаря й орендодавця в цьому процесі фіксують зазвичай у відповідному договорі оренди.
За замовчуванням проводити капремонт має орендодавець (за власний кошт), тоді як поточний ремонт – клопіт орендаря (ст. 776 ЦКУ). Відступити від цих правил, зафіксувавши при цьому, хто саме та за чий кошт робить ремонт, звісно, можна, однак, умови такого відступлення потрібно чітко прописати в договорі оренди.
Як діяти, якщо орендар має намір поліпшити довірене йому майно. Перше та найголовніше правило – якщо орендар хоче поліпшити орендовані ОЗ, то про це обов'язково потрібно повідомити орендодавцю (ч. 1 ст. 778 ЦКУ). Завдяки цьому орендар зможе розраховувати на відшкодування вартості таких робіт (у т. ч. в рахунок орендної плати) (ч. 3 ст. 778 ЦКУ).
Зобов'язання орендодавця стосовно компенсації проведених орендарем поліпшень об'єкта орендованого майна, які неможливо відокремити від майна без його пошкодження, відображають на підставі первинного документа, у якому треба вказати, зокрема, узгоджену сторонами суму компенсації (обсяг господарської операції). Для цих цілей часто використовують акт прийому-передачі ОЗ, поверненого з оренди.
На суму такого зобов'язання орендодавець збільшує первісну вартість поверненого з оренди майна в порядку, установленому для ремонту власних ОЗ (див. лист Мінфіну від 27.02.2006 р. № 31-34000-20-16/4000).
Інакше – якщо на такі поліпшення орендодавець не дав добро й до того ж їх неможливо відділити від орендованого майна без шкоди для останнього – орендар вже не має законних підстав вимагати від орендодавця компенсації своїх витрат, оскільки вносити будь-які зміни до орендованого майна на власний розсуд він не мав права (ч. 5 ст. 778 ЦКУ).
Пощастить хіба що, коли поліпшення піддаються відокремленню. У такому разі орендар має право забрати їх собі, а на компенсацію – махнути рукою (ч. 2 ст. 778 ЦКУ).
Як бачимо, безпечніше всі можливі дії щодо предмета оренди чітко окреслювати у відповідному договорі.

Спочатку розгляньмо облікові наслідки ремонту (поліпшення) у разі, якщо витрати несе сам орендодавець.
Облік у цьому випадку фактично такий самий, як і облік ремонтно-поліпшувальних витрат власного майна.
Надалі облікова доля витрат багато в чому залежить від правильного розмежування ремонту й поліпшень. Для цього достатньо визначити характер робіт, тобто те, на що спрямовані ремонти (поліпшення): на підтримання об'єкта в робочому стані чи підвищення його техніко-економічних можливостей.
Рішення про характер робіт ухвалює керівник підприємства (у нашому випадку орендодавець) (п. п. 29 – 32 Методрекомендації № 561).
Нагадаємо:
• якщо роботи виконують для підтримання об'єкта в робочому стані й одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, то відповідні витрати потрібно зараховувати до витрат звітного періоду (п. 15 П(С)БО 7);
• якщо ж від таких робіт очікують збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об'єкта, то понесені витрати збільшать первісну вартість об'єкта оренди (п. 14 П(С)БО 7).
У першому випадку ремонтні витрати зазвичай потрапляють:
• або до складу інших операційних витрат (у дебет субрахунку 949 "Інші витрати операційної діяльності"), якщо надання майна в оренду не є основним видом діяльності орендодавця;
• або до складу собівартості орендних послуг (дебет рахунка 23 "Виробництво"), якщо такі послуги – основний вид діяльності (те саме стосується й передання в оренду інвестнерухомості).
У другому (коли витрати збільшують первісну вартість предмета оренди) їх капіталізують у дебет відповідного субрахунку рахунка 15 "Капітальні інвестиції" з подальшим списанням в дебет відповідного субрахунку рахунка 10 "Основні засоби".

Нерідко на ремонт або поліпшення орендованого майна розщедрюється лише орендар, а орендодавець при цьому нічого не відшкодовує. Тож тут передусім варто відзначити два моменти.
Перший: якщо проведені роботи кваліфікуються як ремонтні (тобто спрямовані на підтримання об'єкта оренди в робочому стані та не спричиняють збільшення первісно очікуваних економічних вигід від його використання), то на обліку орендодавця це ніяк не позначиться. Увесь клопіт лягає на плечі орендаря.
Другий: якщо орендар поліпшує предмет оренди без відшкодування відповідних витрат орендодавцем і при цьому такі поліпшення неможливо відділити від орендованого майна (без шкоди для останнього), то такі поліпшення (у разі повернення майна орендодавцю) розцінюватимуться як подарунок. Звичайно, в обліку орендодавця така подія вже не пройде повз.
Таке надходження відображають в обліку орендодавця як безоплатне отримання необоротного активу з подальшим зарахуванням набутих поліпшень до первісної вартості об'єкта оренди.*
* Свого часу Мінфін рекомендував вартість безоплатно отриманих ОЗ до складу капітальних інвестицій не зараховувати й на рахунку 15 "Капітальні інвестиції" не відображати (лист Мінфіну від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570). На думку відомства, вартість таких активів повинна відразу збільшувати дебетовий залишок відповідного субрахунку до рахунка 10 "Основні засоби".
Вартість таких поліпшень спочатку збільшить додатковий капітал орендодавця (кредит субрахунку 424 "Безоплатно одержані необоротні активи"), і одночасно з нарахуванням амортизації на поліпшений об'єкт орендодавець визнає інший дохід у сумі, пропорційній амортизації поліпшень (Дт 424 – Кт 745 "Дохід від безоплатно одержаних активів").

Тут традиційно відштовхуємося від бухобліку. Причому малодохідники в буквальному сенсі орієнтуються на бухгалтерський фінрезультат, не звертаючи при цьому уваги на коригування, що передбачені розд. ІІІ ПКУ.
А ось високодохідники, а також ті малодохідники, які не відмовилися від застосування зазначених коригувань, мають звіряти свій облік із різницями з указаного розділу ПКУ.
Одразу заспокоїмо: різниць у частині витрат на ремонт чи поліпшення ОЗ, у тому числі переданих в оренду, нинішня редакція розд. ІІІ ПКУ не передбачає. Звичайно, якщо не йдеться про загальне обмеження щодо придбання ремонтно-поліпшувальних послуг у неприбутківців (крім бюджетних установ) (пп. 140.5.4 ПКУ).
Крім того, орендодавцю варто пам'ятати про податково-прибуткові наслідки в разі збільшення первісної вартості (у результаті поліпшення) об'єкта оренди. Адже тоді доведеться додатково врахувати різниці й обмеження, що містяться в ст. 138 ПКУ.
ПДВ
ПДВ-наслідки ремонту (поліпшень) з ініціативи орендодавця та за його рахунок цілком очевидні: усю суму "вхідного" ПДВ за такими операціями потрібно зарахувати до податкового кредиту. Звісно, за умови наявності зареєстрованих у ЄРПН відповідних податкових накладних (п. п. 198.2 – 198.3 ПКУ).
Коли вказані роботи взявся здійснювати орендар (за власний кошт, без компенсації з боку орендодавця), то зрозуміло, що податковий кредит у такому випадку в орендодавця не з'явиться.
Якщо ж було відшкодування ремонтно-поліпшувальних витрат, то знову ж таки за наявності зареєстрованої в ЄРПН відповідної податкової накладної орендодавець має законне право на податковий кредит за такими витратами.