Кредиторська заборгованість за договорами купівлі-продажу товарів (надання послуг) є зобов’язанням. Адже зобов’язання визнають, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигід у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов’язання не підлягає погашенню, його сума включається до складу доходу звітного періоду (п. 5 ПБО 11).

При прийнятті рішення про списання кредиторської заборгованості, наприклад після закінчення строку позовної давності, така умова виконується, оскільки за заявою боржника до суду про закінчення строку позовної давності виникає підстава для відмови в позові кредитору (пункти 3 і 4 ст. 267 Цивільного кодексу).

Проте, перш ніж прийняти рішення про списання безнадійної кредиторської заборгованості, підприємству потрібно врахувати важливий момент. Якщо суд все-таки визнає поважними причини пропущення позовної давності, порушене право кредитора підлягає захисту (п. 5 ст. 267 Цивільного кодексу). Тому за наявності у боржника інформації про подання кредитором до суду позову про стягнення заборгованості після закінчення терміну позовної давності слід проаналізувати можливість його задоволення і ймовірність стягнення заборгованості.

Якщо кредиторську заборгованість, термін позовної давності якої минув і яка планується до списання, встановлено за результатами інвентаризації розрахунків, то по ній окремо складають акт інвентаризації. До нього додають довідку про кредиторську заборгованість, за якою минув строк позовної давності, із зазначенням найменування та місцезнаходження кредиторів, суми, причини, дати і підстав виникнення заборгованості. Протокол інвентаризаційної комісії затверджується керівником підприємства (п. 7.5 розділу ІІІ, п. 2 розділу IV Положення № 879). Якщо ж заборгованість списується не за результатами інвентаризації, рішення про її списання також має затвердити керівник.

Списана кредиторська заборгованість відноситься до інших доходів. Для уникнення податкових ризиків слід визнати дохід від списання безнадійної кредиторської заборгованості в тому звітному періоді, коли вона стала відповідати критеріям п. 5 ПБО 11. Зверніть увагу, що на доходи списується вся сума безнадійної кредиторської заборгованості з ПДВ.
Доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникли в ході операційного циклу, після закінчення терміну позов­ної давності обліковуються за Кт субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості».

Операційний цикл — це проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отриманням грошей (їх еквівалентів) від реалізації виробленої з них продукції або товарів та послуг (п. 3 розділу І ПБО 1).
Таким чином, на такому субрахунку обліковується списана безнадійна кредиторська заборгованість, що утворилася в ході операційної діяльності (Кт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 681 «Розрахунки за авансами одержаними»).
Якщо ж кредиторська заборгованість виникла не в ході операційного циклу (Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами», Кт 62 «Короткострокові векселі видані», 51 «Довгострокові векселі видані»), то після закінчення строку позовної давності вона списується в Кт субрахунку 746 «Інші доходи».
При видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов’язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов’язання за платежем по векселю (ст. 4 Закону № 2374). Тому вексельна заборгованість виникає не в ході операційного циклу.

Податковий облік
Податок на прибуток
Безнадійна кредиторська заборгованість є безповоротною фінансовою допомогою (сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності). Також така заборгованість є безнадійною згідно з пп. «а» пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу (заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності).
Спеціальних коригувань у зв’язку зі списанням безнадійної кредиторської заборгованості розділом ІІІ Податкового кодексу не передбачено. Такі операції відображаються у податковому обліку за правилами бухобліку.

ПДВ
З одержаних авансів
У разі якщо постачальник на дату отримання авансового платежу від покупця таких товарів/послуг визначив податкові зобов’язання з ПДВ, проте надалі виникли обставини, внаслідок яких договір постачання протягом терміну позовної давності не виконано і товари/послуги не поставлено, а кредиторська заборгованість за отриманим авансом списується, то об’єкт оподаткування (операція з постачання това­рів/послуг) відповідно відсутній.
Як вже зазначалося, при списанні заборгованості боржник відносить до доходів всю її суму разом з ПДВ. Тому необхідно зменшити раніше нараховане при отриманні авансу (за першою подією або за касовим методом) зобов’язання з ПДВ.

Є в бухгалтерській практиці думка з приводу того, що згідно з п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу постачальник має право зменшити раніше нараховану суму податкового зобов’язання з ПДВ на підставі складеного та зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування. При цьому такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем з урахуванням вимог, визначених Порядком № 1246.

Теоретично така ситуація може бути вирішена шляхом реєстрації відповідного РК в ЄРПН покупцем продукції. На практиці така реєстрація технічно неможлива для ПН складених до 01.07.2015 року. Також у випадку з коригуванням ПЗ після 01.07.2017 року є досить малою ймовірність того, що такий РК може бути зареєстрований (по причині того, що не буде кому реєструвати, якщо нема кому поставити товар, або повернути кошти). Крім того, грунтовне вивчення норми п.192.1 ст. 192 ПКУ прямо не вказує на те, що при набутті кредитрської заборгованості за авансами отриманими статутсу безповоротної ФД виникає підстава коригування ПЗ. Каменем спотиканя в даному випадку стає одна єдина фраза п.192.1 ст. 192 ПКУ «якщо після постачання товарів відбувається будь-яка зміна компенсації їх вартості…».
Таким чином, об'єктивно вірним в даному випадку буде застосування механізму списання Кредитоської заборгованості на доходи.

За отриманими і неоплаченими товарами (послугами)
При отриманні товарів (послуг) покупець відносить нараховані суми ПДВ до податкового кредиту згідно з пунктами 198.1 — 198.3 ст. 198 Податкового кодексу на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної. За умови використання таких товарів в господарській діяльності право платника на ПК є безумовним.
На сьогодняшній день є принаймні 2 позиції, підкріплені рішеннями судів, щодо списання такої заборгованості із одночасним коригуванням податковго кредиту. Розглянемо їх детальніше.
При віднесенні суми безнадійної кредиторської заборгованості до доходів (разом з ПДВ) податковий кредит потрібно зменшити на підставі бухгалтерської довідки. Основним аргументом на користь коригування є набуття одержаними товарами (послугами) статусу безоплатно отриманих, тобто таких за якими відбулась зміна компенсації вартості, яка в свою чергу є підставою коригування ПК.
При віднесенні суми безнадійної кредиторської заборгованості до доходів (разом з ПДВ) податковий кредит потрібно зменшити на підставі бухгалтерської довідки. Основним аргументом на користь коригування є набуття одержаними товарами (послугами) статусу безоплатно отриманих, тобто таких за якими відбулась зміна компенсації вартості, яка в свою чергу є підставою коригування ПК.
Теоретично таке коригування (для ПН після 01.07.2015 року) можливе виключно шляхом складання та реєстрації в ЄРПН РК на зменшення. Хто має зареєструвати такий РК - питання відкрите.
Для ПН до 01.07.2015 року у бухобліку потрібно зробити бухгалтерський запис Дт 641 Кт 631 (методом «червоне сторно») та відобразити в рядку 14 «Коригування полатковго кредиту» Декларації з ПДВ та скласти Дод. 1 до Декларації з ПДВ. На підтримку такого шляху коригування ПК при списанні безнадійної кредиторської заборгованості виступила і колегія сіддів Верховного суду у своїй Постанові №К/9901/6073/18 від 06.02.2018 року. Однак таке твердження є досить спірним, так як правомірність формування ПК навряд чи можна спростувати, а законних підстав проводити коригування та реєструвати в ЄРПН РК - немає. Як і немає роз'яснення стосовного того, як має зменшити свої ПЗ продавець товару. Крім того, врезультаті такої операції «зависне» кредитовий залишок або на рахунку 631, або на рах 6442, якій потрібно буде списати на витрати. Але про такі дії платника податку нажаль нічого не сказано.

Позиція ДПС, Нарахування ПЗ по п.198.5 ст. 198 ПКУ
Податкові органи видають консультації про те, що списання кредиторської заборгованості прирівнюється до безоплатного отримання товарів, робіт чи послуг. Зокрема, нещодавно в одній з ІПК №459/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 08.02.2019 р. податковий орган визначив: «Якщо платник під час придбання товарів/послуг сформував податковий кредит на підставі податкової накладної, складеної після 01.07.2015 р. та зареєстрованої в ЄРПН, але оплата за такі товари/послуги не здійснюватиметься, тобто вони фактично отримані покупцем на безоплатній основі, то у податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платнику податку-покупцю необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за правилами, визначеними п. 198.5 ст. 198 ПКУ».

Варто зазначити, що норми ПК України (зокрема, ст. 192 ПК України) містять виключний перелік підстав для проведення коригування, в якому відсутні операції з прощення/списання кредиторської заборгованості. Окрім того, положення податкового законодавства не містять прямої вказівки на залежність права на податковий кредит з оплатністю товарів/послуг. Тому неправомірною є позиція, що ПК України покладає обов’язок на платників податку на додану вартість, у разі списання кредиторської заборгованості, здійснювати коригування податкового кредиту.
Єдиний податок

В обліку єдиноподатника також багато що залежить від характеру заборгованості, а також від ПДВ-статусу самого боржника.

Грошова заборгованість (товари отримані, але не сплачені).
У цьому випадку «долю» списаної кредиторки визначає абзац третій п. 292.3 ПКУ. Тут говориться про те, що до складу доходів платника єдиного податку (ЄП) 3 групи, який є платником ПДВ, включається сума кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності.
Отже, однозначно можна стверджувати, що
у платників ЄП (підприємців і юросіб-єдиноподатників) за ставкою 3 % сума простроченої кредиторки потрапляє до «єдиноподатного» доходу
Причому під дію абзацу третього п. 292.3 ПКУ підпадає, у тому числі, й кредиторська заборгованість, що виникла під час перебування єдиноподатника на загальній системі оподаткування. Дату відображення доходу встановлює п. 292.6 ПКУ. Нею буде дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності.
Сума списаної безнадійної кредиторської заборгованості до складу доходів єдиноподатника потрапляє без урахування ПДВ, сплаченого у складі вартості раніше придбаних товарів (робіт, послуг). Такого висновку можна дійти з назви графи 6 «сума кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, без податку на додану вартість, грн., коп.» Книги обліку доходів і витрат, затвердженої наказом Мінфіну від 19.06.2015 р. № 579 (ср. 025069200).
Що стосується підприємств-єдиноподатників, які не зареєстровані платниками ПДВ, то про них п. 292.3 ПКУ, так само як і інші норми ПКУ, мовчить. Крім того, немає місця сумам списаної заборгованості і в Книзі обліку доходів, яку застосовують єдиноподатники — неплатники ПДВ. Звідси цілком логічно припустити, що в платників ЄП групи 3 за ставкою 5 % списана кредиторська заборгованість ЄП не оподатковується.
Товарна заборгованість (аванс отриманий, але товари не відвантажені).
А ось списання такої заборгованості, на наш погляд, не збільшує «єдиноподатного» доходу підприємства, незалежно від ПДВ-статусу підприємства. Аргументи досить прості: при списанні заборгованості отримана раніше передоплата стає безповоротною фінансовою допомогою. Тому підприємство зменшує дохід від передоплати і замість нього на підставі п.п. 2 п. 292.1 ПКУ визнає дохід у вигляді фіндопомоги.
Виняток становлять суми авансу, отриманого підприємством-єдиноподатником ще будучи на загальній системі оподаткування. Тоді зовсім інша річ: аванс під оподаткування на прибуток тоді не потрапив, а отже, при списанні кредиторської заборгованості на його суму доведеться збільшити ЄП-дохід.